動態(tài)與觀點(diǎn)
- 引 言 -
本文將探討民商事訴訟中常見的稅務(wù)問題，如“含稅價”“不含稅價”的理解、稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁訴訟的處理方法以及墊付稅款索償訴訟策略。
- 探 討 -
一、納稅人身份的法定性
納稅人亦稱“納稅義務(wù)人”、“課稅主體”，是稅法行政法上規(guī)定的直接負(fù)有納稅義務(wù)的單位和個人。
納稅人的身份具有法定性，不論納稅人與其他主體如何約定，稅務(wù)機(jī)關(guān)向僅且向納稅人（和廣義上的扣繳義務(wù)人）進(jìn)行課稅。其他主體可以代替納稅人進(jìn)行繳稅，但如發(fā)生應(yīng)繳未繳之情形，承擔(dān)滯納金、罰款主體均為納稅人本人。
二、“含稅價”“不含稅價”的理解
對于增值稅，出賣人是法定納稅人（銷項(xiàng)稅額），其應(yīng)繳銷項(xiàng)稅額來自于買方向其支付的稅收價款。我國司法普遍認(rèn)可合同總價未約定是否含稅時，合同總價為含稅價（涉及對境外貨物流轉(zhuǎn)除外），包括買方付給賣方用于繳納稅款部分。
在合同特別約定“不含稅價”的情況中，買方?jīng)]有支付賣方對應(yīng)的稅金，因此，買方應(yīng)當(dāng)補(bǔ)足稅金，賣方應(yīng)以不含稅價格和增值稅的稅金之和作為發(fā)票的金額，為買方開具增值稅發(fā)票。
在遇到國家法律規(guī)定的增值稅稅率發(fā)生變化時，如當(dāng)事人僅約定總共支付價款或含稅總價，則總價不予以調(diào)整；如約定不含稅價格，則買方應(yīng)當(dāng)補(bǔ)足稅金；如約定總價并明確約定適用稅率比例，如合同總價“116萬元（增值稅16%）”，一般被視為不含稅價格固定，買方按照新稅率支付開票費(fèi)用。
對于所得稅則一般不存在這個問題，發(fā)生爭議的情況下，未約定即約定含稅價均被理解為稅前價格。個別當(dāng)事人對“不含稅價”中的表述要求調(diào)整所得稅承擔(dān)者的要求，則會因法院將該條款理解為對增值稅的約定而被駁回。
三、稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁訴訟：遵循明確約定
稅收轉(zhuǎn)嫁指的是在合同明確約定非納稅人承擔(dān)最終稅負(fù)義務(wù)的情形。民商事訴訟中，法院傾向于認(rèn)為合同是各方真實(shí)意思表示，各方均受該法鎖所約束，如有約定，則不論法律對納稅主體如何規(guī)定，最終由約定方承擔(dān)。
在存在稅收轉(zhuǎn)嫁約定的情況下，即便法定納稅人根據(jù)法律規(guī)定已經(jīng)繳納稅款，法院亦會支持就此向合同約定方索償。
典型的是二手房買賣交易中，出賣方是個人所得稅和增值稅的納稅人，就其轉(zhuǎn)讓價款與購入價款的差額繳納個人所得稅和增值稅，買受方是契稅的納稅人，就買受不動產(chǎn)承擔(dān)納稅義務(wù)。
但是在房屋中介提供的典型合同中，一般會約定買受方不僅應(yīng)承擔(dān)契稅，也應(yīng)承擔(dān)出賣人的增值稅和個人所得稅。
在約定稅務(wù)負(fù)擔(dān)承擔(dān)人情況下，約定稅負(fù)人應(yīng)提前繳納稅款。否則，法定納稅人承擔(dān)應(yīng)繳稅款、滯納金、罰款后，有權(quán)就約定轉(zhuǎn)嫁額度向約定稅務(wù)承擔(dān)人追償。
法定納稅人由法律規(guī)定確定，如果約定轉(zhuǎn)讓，一般應(yīng)為明確約定。
仍以房屋買賣合同為例，雖然中介提供的市場通行合同中約定買受人承擔(dān)個人所得稅在內(nèi)的全部稅款，但是中介提供該合同額目的在于以明確房屋轉(zhuǎn)讓總價的情況下，促成出賣人與買受人簽約。
事實(shí)上，建設(shè)行政部門的合同模板中一般無轉(zhuǎn)嫁稅款的約定，此種情況下行業(yè)通用的合同反而不是國家行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。一般司法實(shí)踐中，在無相關(guān)約定的情況下，因轉(zhuǎn)嫁確無依據(jù)，法院審理態(tài)度也較為統(tǒng)一。
四、墊付稅款訴訟：講清法定的納稅主體與約定的權(quán)利義務(wù)關(guān)系
墊付稅款指的是在無合同約定稅收轉(zhuǎn)嫁的情況下，他人為納稅人墊付稅款的情形。墊付稅款索償屬民事訴訟中的不當(dāng)?shù)美V，最終應(yīng)由法定主體承擔(dān)。
然稅收屬于行政法律范疇，由于“民行（稅）交叉”領(lǐng)域的客觀難度，司法實(shí)踐中存在極個別法律從業(yè)者，因不了解稅收法律，對于已經(jīng)繳納的稅款，很難論證墊付稅款人要求法定納稅義務(wù)承擔(dān)人的索賠的現(xiàn)象。
在該種訴訟中，墊付稅款人常常主張自身并非法定納稅義務(wù)主體，而法定納稅義務(wù)主體常常會主張與代繳稅款人存在其他合作關(guān)系，代繳稅款人也可能從代繳行為中獲利為由，要求不支持代繳稅款人的索償。
在北京某商事仲裁委員會審理的股權(quán)激勵案中，被申請人公司未作稅收方面的有效抗辯而被要求支付全部稅前款項(xiàng)，且在被強(qiáng)制執(zhí)行后仍舊需要向稅務(wù)機(jī)關(guān)再次報稅。
在北京某中院審理的演藝合同糾紛中，法院認(rèn)為被告公司在原告為名的個人工作室（個體工商戶）中存在走賬行為，該行為表明被告公司控制原告的個人工作室，即全部支持了原告的訴訟請求，造成了原告免稅地獲得相關(guān)報酬，而被告公司全部承擔(dān)個人所得稅的結(jié)果。
對于上述“民行（稅）交叉”案件，訴訟代理人和法院應(yīng)仔細(xì)考察法定納稅主體及雙方約定情況，按照有約定從約定，無約定按法定的原則進(jìn)行審慎判斷，尤其注意考察約定交易價格為何，而非以墊付稅款現(xiàn)象本身承認(rèn)既有事實(shí)，以追求案件的公平處理。
還是上面的股權(quán)激勵案，雖然后來該公司以不當(dāng)?shù)美麨橛稍诜ㄔ浩鹪V繼續(xù)求償，并提交了代扣稅款證明，最終獲得了支持，但一方面花費(fèi)了過高的成本，另一方面事后補(bǔ)救的方法操作風(fēng)險很高，且在法律上存在相當(dāng)?shù)牟淮_定性（再次起訴之案是否不受仲裁協(xié)議管轄，案件是否構(gòu)成重復(fù)訴訟存有爭議）。
而上述演藝合同案例中墊付稅款人則沒有這么幸運(yùn)地“翻案”了。事實(shí)上，代理人和法官均可通過整體付款協(xié)議進(jìn)行體系解釋，確定整體付款額度，明細(xì)不論以勞務(wù)報酬還是個人工作室走賬方式給付報酬（且不論行為的行政合法性），公司向藝人支付款項(xiàng)的個人所得稅稅前總額確定，則工作室產(chǎn)生的個人所得稅，當(dāng)然應(yīng)由藝人承擔(dān)。
因?yàn)楣靖冻龅目傤~與藝人獲得的稅前報酬相同，此后藝人以不同方式繳納個人所得稅與公司無關(guān)。如果公司幫助藝人繳納了相關(guān)稅款，自有權(quán)以不當(dāng)?shù)美确绞街鲝埛颠€。
- 結(jié) 語 -
納稅人身份由法律直接規(guī)定。合同價在未約定是否含稅的情況包含增值稅。如遇國家法定稅率變化，明確約定不含稅價或雖約定含稅價但明確稅率時可主張調(diào)整。
在稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁訴訟中，法院對合同明確約定稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的行為持支持態(tài)度。在墊付稅款索償糾紛中，代理人不僅應(yīng)列明法定納稅主體，更應(yīng)仔細(xì)列示各方權(quán)利義務(wù)總額，理清交易公允價值，以維護(hù)各方利益平衡。
參考規(guī)范：
1.《稅收征收管理法》第四條 法律、行政法規(guī)規(guī)定負(fù)有納稅義務(wù)的單位和個人為納稅人。法律、行政法規(guī)規(guī)定負(fù)有代扣代繳、代收代繳稅款義務(wù)的單位和個人為扣繳義務(wù)人。納稅人、扣繳義務(wù)人必須依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定繳納稅款、代扣代繳、代收代繳稅款。
2.《增值稅暫行條例》第四條 除本條例第十一條規(guī)定外，納稅人銷售貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)（以下統(tǒng)稱應(yīng)稅銷售行為），應(yīng)納稅額為當(dāng)期銷項(xiàng)稅額抵扣當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額后的余額。應(yīng)納稅額計算公式：應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷項(xiàng)稅額－當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額。當(dāng)期銷項(xiàng)稅額小于當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額不足抵扣時，其不足部分可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣。
3.《增值稅暫行條例》第十四條 一般納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，采用銷售額和銷項(xiàng)稅額合并定價方法的，按下列公式計算銷售額：銷售額＝含稅銷售額÷（1+稅率）
4.《民法典合同編》第四百六十五條 依法成立的合同，受法律保護(hù)。
依法成立的合同，僅對當(dāng)事人具有法律約束力，但是法律另有規(guī)定的除外。
5.《仲裁法》第五條 當(dāng)事人達(dá)成仲裁協(xié)議，一方向人民法院起訴的，人民法院不予受理，但仲裁協(xié)議無效的除外。
6.《民事訴訟法解釋》第二百四十七條 當(dāng)事人就已經(jīng)提起訴訟的事項(xiàng)在訴訟過程中或者裁判生效后再次起訴，同時符合下列條件的，構(gòu)成重復(fù)起訴：
（一）后訴與前訴的當(dāng)事人相同；
（二）后訴與前訴的訴訟標(biāo)的相同；
（三）后訴與前訴的訴訟請求相同，或者后訴的訴訟請求實(shí)質(zhì)上否定前訴裁判結(jié)果。
當(dāng)事人重復(fù)起訴的，裁定不予受理；已經(jīng)受理的，裁定駁回起訴，但法律、司法解釋另有規(guī)定的除外。
- 本文作者 -
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